Бюджетирование и финансовый контроль в коммерческих организациях

10



МИНИСТЕРСТВО ОБРАЗОВАНИЯ И НАУКИ РОССИЙСКОЙФЕДЕРАЦИИ

Федеральное государственное автономное образовательное учреждение

высшего профессионального образования

САНКТ-ПЕТЕРБУРГСКИЙГОСУДАРСТВЕННЫЙУНИВЕРСИТЕТ АЭРОКОСМИЧЕСКОГО ПРИБОРОСТРОЕНИЯ



О И. Золотухин







Бюджетирование и финансовый контроль в коммерческих организациях



Учебное пособие





























Санкт-Петербург

2016





УДК  336/2

ББК  65.261



Рецензенты:

кафедра экономики Национального открытого университета России;

 доктор экономических наук профессор Санкт-Петербургского университета 

экономики и финансов М. Л. Слуцкин





Утверждено

редакционно-издательским советом университета

в качестве учебного пособия









Золотухин О. И.

Бюджетирование и финансовый контроль в коммерческих организациях: учебное пособие / О. И. Золотухин – СПб.:ГУАП, 2016. – с: ил.



Учебное пособие составлено для студентов экономических специальностей на основании требований государственных стандартов высшего образования к подготовке бакалавров, магистров и специалистов с учётом профиля и специализации Санкт-Петербургского государственного университета аэрокосмического приборостроения.





                                                                                            УДК  336/2

                                                                                                   ББК  65.261

























                                                            ©  Санкт-Петербургский государственный 

университет аэрокосмического 

приборостроения (ГУАП), 2016

                                        ©  О. И. Золотухин, 2016




ВВЕДЕНИЕ

Понятия «бюджет», «бюджетный процесс» и т. п. обычно ассоциируются с разработкой экономической политики в масштабах государства, региона или муниципального образования, т. е. в основном на макроуровне. Менее известно, что бюджет может разрабатываться и на микроуровне, в организации, на предприятии. Кроме «государственного бюджетирования», существует так называемое «корпоративное бюджетирование», под которым понимается поставленная на регулярную основу система «сквозного» (комплексного) планирования, контроля и анализа хозяйственной деятельности коммерческой организации [15, с. 5].

Совокупность бюджетов позволяет определить, как будут меняться доходы, расходы, прибыль, потребность в финансовых и других ресурсах в зависимости от принятых управленческих решений и внешней среды. Благодаря своевременному планированию хозяйственных операций, товарно-материальных, финансовых и денежных потоков и контролю их осуществления бюджетирование способствует повышению эффективности использования всех ресурсов организации.

Однако, несмотря на свою доказанную полезность и эффективность, бюджетирование остаётся слабым местом управления бизнесом российских компаний. Наиболее остро проблема внедрения системы бюджетирования стоит на промышленных предприятиях. В промышленности цикл оборота капитала является наиболее полным, по сравнению с другими отраслями экономики. Он состоит из трёх основных стадий: 1) стадии заготовления (закупки материальных ресурсов), 2) стадии производства и 3) стадии хранения и сбыта произведённой продукции. Каждая стадия этого цикла является фактором формирования конечного финансового результата деятельности предприятия (прибыли), поэтому бюджетированием должны быть охвачены все три стадии.

Постановка и внедрение бюджетирования в практику управления – не простая задача для руководства организации. Даже в отсутствие крупных прямых денежных расходов на это затраты времени и энергии будут достаточно велики. Поэтому решиться на создание новой, а тем более на перестройку сложившейся системы управления, нелегко. Обычно руководителей к этому вынуждает осознание неизбежности этой работы: или им придётся научиться управлять бизнесом, или он прекратит свое существование.

Данная работа призвана раскрыть содержание основных понятий бюджетирования и дать представление о практике бюджетного управления в современных коммерческих организациях. Она предназначена для студентов и аспирантов экономических специальностей, а также может быть полезна преподавателям и практическим работникам предприятий и организаций.




1. РОЛЬ БЮДЖЕТИРОВАНИЯ В УПРАВЛЕНИИ КОММЕРЧЕСКОЙ ОРГАНИЗАЦИЕЙ

1.1. Предприятие, организация и фирма

Прежде чем приступить к рассмотрению сущности и содержания бюджетирования следует определиться с некоторыми понятиями. В данном случае речь идёт о понятиях «предприятие», «организация», «фирма» и некоторых других, близких к ним по смыслу. Эти понятия, обычно употребляемые в экономических работах как синонимы, означают какие-то предпринимательские единицы, хозяйствующие субъекты, которые юристы называют также субъектами хозяйственных правоотношений.

В странах с рыночной экономикой предпринимательство является главной движущей силой экономического и социального развития. В соответствии с Гражданским кодексом РФ «предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке» (п.1 ст. 2 ГК РФ).

Предпринимательской деятельностью могут заниматься физические лица, зарегистрированные в качестве индивидуальных предпринимателей, юридические лица, а также Российская Федерация, субъекты Российской Федерации и муниципальные образования. Все они, участвуя в регулируемых нормами права хозяйственных отношениях, являются субъектами хозяйственных правоотношений, или хозяйствующими субъектами.

Кроме субъектов, существуют объекты хозяйственных правоотношений - те блага, по поводу которых возникают хозяйственные правоотношения и в отношении которых существуют субъективные права и соответствующие им обязанности. К объектам хозяйственных правоотношений относятся имущество (вещи и имущественные права); работы и услуги; результаты творческой деятельности (интеллектуальная собственность); нематериальные блага; информация.

Для ведения предпринимательской деятельности используется специальное имущество, которое экономисты называют хозяйственными средствами. Если эти средства представляют собой обособленный имущественный комплекс, то тогда речь идёт об особом объекте правоотношений - предприятии. Таким образом, с юридической точки зрения «предприятие - это имущественный комплекс, используемый для осуществления предпринимательской деятельности» (ст. 132 ГК РФ). Как объект правоотношений предприятие может принадлежать индивидуальному предпринимателю, юридическому лицу, а также другим субъектам хозяйственных правоотношений.

Предприятие в целом как имущественный комплекс признаётся недвижимостью. Предприятие или его часть могут быть объектом купли-продажи, залога, аренды и других сделок, связанных с установлением, изменением и прекращением вещных прав. В состав предприятия как имущественного комплекса могут входить все виды имущества, предназначенные для его деятельности, включая земельные участки, здания, сооружения, оборудование, инвентарь, сырье, продукцию, права требования, долги, а также права на обозначение, индивидуализирующие предприятие, его продукцию, работы и услуги (фирменное наименование, товарные знаки), и другие исключительные права.

Однако предприятие - не совсем обычный объект правоотношений. Кроме материальной составляющей (имущества, отражаемого на балансе), оно имеет и социальную составляющую, которая включает его «хозяев» (учредителей и других участников), а также наёмных работников (руководителей, специалистов, рабочих и прочий персонал). Между хозяевами и работниками в рамках предприятия существуют организационно-экономические и социальные связи и взаимодействия, следовательно, предприятие - это ещё и социальная организация.

Организация (от лат. organizo – придаю стройный вид) – совокупность людей, групп, объединённых для достижения какой-либо цели, решения какой-либо задачи на основе принципов разделения труда, разделения обязанностей и иерархической структуры [2, с.476]. В качестве организации предприятие может быть, а может и не быть юридическим лицом. Если предприятие не является юридическим лицом, то оно либо находится в подчинении индивидуального предпринимателя, либо представляет собой структурную единицу (например, филиал) более крупного хозяйственного образования - юридического лица. Если же предприятие как социальная организация является юридическим лицом, то оно уже не объект, а субъект правоотношений. Как юридическое лицо предприятие представляет собой коммерческую организацию.

Таким образом, наличие у предприятия социальной составляющей приводит к его персонификации, превращению из объекта в субъект правоотношений. Такая двойственность термина «предприятие» объясняется тем, что ещё по советской традиции под предприятием понимался не объект, а именно субъект правоотношений (юридическое лицо). Живучесть этой традиции проявляется в употреблении в современных правовых актах терминов «унитарное предприятие», «малое предприятие». Таков юридический подход  к трактовке понятия "предприятие", которое имеет экономическое происхождение, и является также экономической категорией.

Экономисты определяют предприятие по-разному. Для одних - это относительно обособленная система производственно-технологических и социально-экономических отношений, выступающая в качестве самостоятельной хозяйственной единицы - производителя продукции, работ и услуг. Другие видят в предприятии, прежде всего, персонал, коллектив рабочих и служащих (трудовой коллектив). В дореволюционной русской литературе понятие «предприятие» употреблялось в значении «дело, т. е. то, что предпринимается» [5, с. 522]. Иными словами, предприятием называлась предпринимательская деятельность, бизнес. В современной экономической литературе господствующей является точка зрения на предприятие как на место, где соединяются различные факторы производства: труд, природные ресурсы, капитал и предпринимательские способности.

Предприятие - важнейший институт хозяйственной системы, однако основной структурной единицей рыночной экономики является не предприятие, а предпринимательская фирма. Именно она играет роль центрального звена механизма саморегулирования и саморазвития рыночного хозяйства. Чем же отличается фирма как реальная хозяйственная единица и как экономическая категория от предприятия?

Фирма – это продукт рыночной экономики. Первые фирмы возникли ещё в период первоначального накопления капитала. За длительный период развития рыночных отношений фирма существенно эволюционировала. Сначала понятие «фирма» (от итал. firma – подпись, надпись) означало просто торговое имя коммерсанта (фирменное наименование), ныне - это основная предпринимательская единица во всех сферах экономики.

Необходимо отметить, что в Гражданском кодексе, Налоговом, Таможенном и других кодексах РФ, регулирующих экономические отношения, не используется понятие фирмы ни в качестве субъекта, ни в качестве объекта правоотношений. В гражданском и торговом праве западных стран фирма рассматривается в узком смысле, как фирменное наименование, позволяющее отличать одну предпринимательскую единицу от другой. Следовательно, «фирма» - не юридическая, а экономическая категория, и в качестве таковой она широко фигурирует в учебниках и работах по рыночной экономике. Существуют специальные учебные курсы по экономике фирмы, издаются соответствующие учебники.

Наиболее распространенным является определение фирмы как предпринимательской организации, формируемой и управляемой с целью получения прибыли для её владельцев посредством производства товаров, выполнения работ и оказания услуг и продажи их на рынке [13, с. 279].



Является ли фирма юридическим лицом? В подавляющем большинстве случаев фирма - это коммерческая организация, т.е. юридическое лицо, но в некоторых странах фирмой может быть партнёрство, не являющееся юридическим лицом, а также отдельный коммерсант (индивидуальный предприниматель). Фирма – это экономически и юридически самостоятельный субъект хозяйствования; имущественно, социально и организационно обособленный участник хозяйственной деятельности, имеющий своё наименование [2, с. 784].

Каково соотношение между фирмой и предприятием? Если рассматривать предприятие как имущественный комплекс - объект правоотношений, - то фирма как субъект хозяйствования может осуществлять свою деятельность на одном предприятии (заводе, фабрике), на многих предприятиях или даже на части предприятия как единого хозяйственного комплекса. Одни фирмы представляют собой гигантские транснациональные корпорации, такие как «Бритиш петролеум», «Дженерал моторс», «Кодак»; а другие - мелкие и даже мельчайшие предприятия, работающие в сфере услуг - фотоателье, прачечные, нотариальные конторы. Между этими двумя типами фирм очень мало общего, их объединяет то, что они представляют собой юридически самостоятельную единицу бизнеса.

Таким образом, «фирма» - довольно широкое понятие. Оно означает отдельную предпринимательскую единицу (субъект правоотношений), как правило, являющуюся коммерческой организацией. Фирмой может также называться индивидуальный предприниматель без образования юридического лица. В обыденном и даже профессиональном экономическом языке термины «фирма» и «предприятие» нередко используется как синонимы, и обозначают самостоятельный хозяйствующий субъект, предпринимательскую единицу.

В экономической литературе, наряду с «фирмой» и «предприятием», используются термины «компания» и «корпорация». Компания (от англ. company) – это объединение предпринимателей и фирм в форме юридического лица для проведения совместной экономической деятельности. Корпорация (от лат. corporatio –объединение) в широком смысле слова – это добровольное объединение лиц для достижения общих целей, осуществления совместной деятельности, в узком смысле – хозяйственное общество. Хозяйственное товарищество, а также простое товарищество (договор о совместной деятельности), в торговом праве западных стран называются партнёрством (англ. partnership).

Фирмы (предприятия) могут значительно отличаться друг от друга по своим характеристикам. Для упорядочения хозяйственной деятельности в масштабах страны их группируют по различным признакам: по отраслевой принадлежности, по формам собственности, по размеру, по организационно-правовым формам и др.

Таковы современные экономические и юридические трактовки основных предпринимательских структур рыночной экономики. В данной работе мы будем пользоваться терминами «коммерческая организация», «предприятие» и «фирма» в одинаковом смысле, понимая под ними самостоятельный хозяйствующий субъект, предпринимательскую единицу.

1.2. Основы управления предприятием

Предприятие (коммерческая организация, фирма) представляет собой управляемую систему. Системными свойствами предприятия являются:                       1) способность выпускать продукт (товар, работу или услугу);                                              2) производительность и эффективность.

Системное качество предприятия должно быть положено в основу формулировки его миссии. Миссия – это осознанное системное качество данного предприятия, которое отличает его от конкурентов и позволяет занимать на рынке определённую нишу.

Управление предприятием должно быть направлено, прежде всего, на поддержание его основного системного качества – способности выпускать продукт, причём делать это эффективно.

При осуществлении своей деятельности предприятие реагирует не только на воздействие управляющей системы, но и на внешнюю среду. Значительная доля времени руководителей уходит на то, чтобы нейтрализовать негативную реакцию или использовать неожиданно представившиеся возможности внешней среды.

Таким образом, вместо двух «игроков» - субъекта и объекта управления – в случае с предприятием мы имеем трёх игроков – субъект управления (руководство предприятия), объект управления (предприятие) и внешнюю среду. Внешняя среда поддаётся управлению в очень малой степени. И чем сильнее рыночные позиции предприятия, тем в большей степени оно управляет своей внешней средой. Управляющая система должна быть способна управлять предприятием, одновременно учитывая изменения внешней среды. Предприятие может быть полностью управляемым, а может – и не совсем управляемым.

Причины неполной управляемости предприятием в порядке убывания их «силы» следующие:

- среди сотрудников предприятия есть люди, которыми управлять трудно. Надо получить их согласие на «игру по правилам» и согласовать цели;

- воздействие внешней среды, которая управляема только в небольшой степени;

- при увеличении масштабов предприятие приобретает черты эволюционной (не искусственно созданной) системы. Оно становится слишком сложным для управления и стремится сдвинуть свою цель с той, которая нужна владельцам, на собственные цели выживания и комфорта.

Отсюда следует вывод, что инструменты управления должны не только обеспечивать  текущее управление предприятием, но ещё и контролировать достижение поставленной перед предприятием цели, а также учитывать возможные изменения внешней среды и реакцию предприятия на них.

Предприятия (организации) – это открытые системы. Это значит, что их эффективность нельзя повысить посредством только внутренних преобразований. Открытая система обменивается с окружающей средой веществом, энергией, информацией. Обмен является необходимым условием выживания системы, поэтому открытая система зависит от окружающей среды и постоянно приспосабливается к её изменениям. Такие системы, благодаря наличию внешних источников ресурсов, могут развиваться, эволюционируя в заданном направлении. При этом они способны адаптироваться к изменениям параметров среды, меняя, в свою очередь, собственные структуры и процессы.

Важнейшим параметром открытой системы являются цели, так как именно они задают траекторию эволюцию системы и определяют поведение элементов системы. Отсюда следует, что отсутствие или утрата системой (предприятием) своих целей, делает её неэффективной, ибо её развитие происходит в таком случае хаотичным образом.

Управлять предприятием – это значит воздействовать на него таким образом, чтобы оно достигало поставленной перед ним цели в изменчивых условиях внешней среды, причём без принципиальной потери устойчивости.

Цель предприятия ставят его владельцы. Обычно цель эта заключается либо в получении определённой прибыли, либо в захвате определённой доли рынка, что тоже необходимо для получения прибыли, но в будущем. В любом случае, достижение цели предполагает развитие предприятия, Значит, управление должно заключаться в том, чтобы сохраняя устойчивость одних показателей деятельности, добиваться роста других.

Достижение цели возможно различными способами, а устойчивость предприятия предполагает возможность маневрировать.

Главная функция управления – это сохранение основного качества системы, а для системы искусственной – достижение её цели. Однако предприятие – система не совсем искусственная и поэтому изначально не всегда управляема.

Система управления предприятием должна выполнять две основные группы функций: функции прямой связи и функции обратной связи.

Чтобы осуществить прямое воздействие на любую систему, необходимо принять решение, организовать его исполнение и проконтролировать результат. Функция контроля имеет «пограничный» характер, так как легко перемещается от прямой к обратной связи.

Для искусственных систем, в том числе для предприятия, обязательным является целеполагание.

Особая роль в управлении предприятием принадлежит учёту. Смысл учёта заключается в формировании представления о ситуации. Учёт – это деятельность руководства по сбору и обработке информации о предприятии, о самом управлении, и об окружающей их среде. От того, насколько отображение будет адекватным ситуации, зависит эффективность управления предприятием.

Можно выделить пять относительно независимых и в то же время тесно связанных друг с другом функций управления:

1) принятие решения;

2) организация выполнения решения;

3) регулирование или контроль сверху;

4) учёт;

5) обратная связь (контроль снизу).

Функции управления взаимосвязаны между собой и образуют замкнутый круг: принятие решения служит основой для организации определённых действий, выполнение которых требует контроля и регулирования; происходящие события и их результаты учитываются для сравнения с принятым первоначально решением – и последующей его корректировки или для принятия нового решения. Этот замкнутый «круг функций» в реальной практике управления превращается в цикл управления.

Принятие решения – функция, наличие которой является отличительным признаком управления. В её отсутствие можно говорить о регулировании, организации и даже о контроле, но только не об управлении. Управление начинается с момента, когда принимается решение, когда происходит выбор из имеющихся возможностей.

Обратная связь позволяет выявлять отклонения показателей от заданных значений, корректировать их или деятельность предприятия в целом. Цепочка обратной связи такова: после выполнения запланированных действий менеджеру необходимо понять – а как хорошо они выполнены? Насколько они ведут к поставленным целям? Получение информации об этом начинается с учёта – сбора данных о происходящем. Далее следует анализ собранной информации, принятие решения – как поступать дальше, и корректировка деятельности, если выявлены не устраивающие управленца отклонения в действиях подчинённых.

Часто обратную связь подменяют понятием контроля, который тоже есть «прямая» функция. Под контролем чаще всего понимают такие элементы управления, как проверка исполнения принятых решений, поощрения, запреты и санкции, обеспечивающие соблюдение установленных норм, и т. п. Но никакие санкции не позволяют скорректировать правила, которые вошли в противоречие с изменившимися условиями деятельности. Санкциями не изменишь стратегию или, тем более, миссию предприятия.

Обратная связь требует значительных усилий по её организации и поддержанию. Во-первых, необходимо преобразование интересов и потребностей людей в действия.

Во-вторых, требуется согласование интересов элементов (подразделений и отдельных сотрудников) а также объединение их действий.

Противоречивые интересы различных «элементов» предприятия:

- собственников, цель которых – максимальная отдача на вложенный капитал или максимальная стоимость компании, а значит, наиболее интенсивное использование ресурсов;

- работников, цель которых – максимальное личное благосостояние, причём в ближайшей перспективе, что противоречит требованиям отдачи на капитал;

- самого бизнеса, нуждающегося в инновациях, вложения в которые часто ущемляют интересы и собственников, и работников;

- управленцев, которым нужны резервы для управленческого маневра, что противоречит требованию интенсивного использования ресурсов.

Если интересы не превращены в действия, а действия не согласованы, то появляется имитация обратной связи.

Ещё один чрезвычайно важный вид обратной связи – упреждающая обратная связь, основанная на влиянии будущего на настоящее. Будущее, которого ещё нет, должно определять сегодняшние действия. Происходит это потому, что предприятие является открытой системой, через которую проходят потоки вещества, энергии и информации, - она обменивается ими с внешней средой. Открытость делает предприятие зависимым от внешней среды и заставляет приспосабливаться к её изменениям, но она же позволяет предприятию развиваться, меняя собственную структуру и процессы. Отсюда следует, что предприятие становится успешным и эффективным только при наличии установленных целей, которые и определяют вектор её развития. Если целей нет, то предприятие развивается случайным и поэтому неконтролируемым образом. В зависимости от того, умеют ли предприятия управлять своим будущим или нет, их делят на две группы: те, которые умеют запускать обратную связь, и те, которые не умеют. Первые используют активный тип управления, вторые – реактивный.

Предприятие, живущее исключительно сегодняшним днём, без образа будущего, использует реактивный тип управления. Основная его идея сводится к тому, чтобы успеть отреагировать на постоянно возникающие воздействия окружающей среды. Главная задача предприятия в таком случае – накопить как можно больше ресурсов до возникновения неблагоприятных обстоятельств. Следовательно, не предприятие управляет обстоятельствами, а обстоятельства - предприятием. У такого предприятия, как правило, нет будущего, если не изменится характер действий по управлению.

Противоположный тип управления – активный. Он означает, что у предприятия есть потребность не столько знать прошлое, сколько представлять будущее, т. е. планировать его. Тогда, доведя свои представления о будущем до высокого уровня детализации в виде целей, предприятие может принимать решения в настоящем. Таким образом, будущее начинает управлять настоящим – предприятие в настоящем выполняет действия, определяемые решениями, которые диктуются сформированным образом будущего. Главная задача предприятия в таком случае – наращивать величину ресурсов для своего развития.

Когда у предприятия появляется ориентир в виде целей, у него возникает возможность использовать ресурсы, которые находятся в окружающей среде. Для предприятий с реактивным типом управления доступны только ресурсы краткосрочного, тактического характера, которые обычно невелики. Ресурсы стратегического характера доступны только предприятиям с активным типом управления.

Таким образом, будущее и упреждающая обратная связь его с настоящим – это ресурс, который доступен или недоступен предприятию в зависимости от выбранного типа управления и в этом смысле является долгосрочным, стратегическим конкурентным преимуществом.

Свои представления о будущем предприятие формализует в виде взаимоувязанных целей, заданных во времени. Будущее становится структурированным: понятным, определённым, чётким. Структура, с помощью которой предприятие управляет своим будущим, - целевая структура.

От целевой структуры будет образована функциональная структура, от которой, в свою очередь, организационная структура, далее финансовая структура, бюджетная структура и т. д.

1.3. Структуры и структурирование предприятия

Предприятие как коммерческая организация – это «социальная целостность, направленная на некоторую цель, построенная как специально структурированная и скоординированная система и предназначенная для ведения некоторой деятельности, в рамках которой она взаимодействует с окружающей средой» [6, с. 38].

Организации создаются людьми и основаны на их взаимоотношениях друг с другом. Поэтому организация – это мягкая система и должна строиться с учётом этого фактора. Это означает, что верхним уровнем в системе организации является идеология, которая должна формировать убеждения сотрудников в необходимом для организации направлении.

Стратегическое управление организацией означает способность влиять на ментальные модели её сотрудников, обеспечивая их общность в долгосрочной перспективе. Общность достигается путём формирования идеологии бизнеса в виде миссии компании и корпоративной культуры.

Организация сложнее своей управляющей системы по двум причинам: во-первых, потому что её элементами являются люди, и, во-вторых, потому что при управлении нужно учитывать изменчивое влияние внешней среды.

Для снижения остроты первой проблемы от сотрудников принципиально важно добиться согласия на работу по правилам. Для снижения остроты второй проблемы нужно усилить функцию обратной связи. И в первом, и во втором случае необходимо структурирование.

Управление персоналом осуществляется при помощи различных механизмов координации, т. е согласования. Можно выделить пять типов механизма координации: 1) прямой контроль; 2) стандартизация процессов; 3) стандартизация квалификации; 4) стандартизация продуктов; 5) взаимное приспособление.

Первым формирующимся механизмом является прямой контроль. По мере своего развития он формирует организационную структуру предприятия. Она служит инструментом исполнения систематических указаний. Именно в рамках организационной структуры персонал выполняет предназначенные ему функции и тем самым достигает целей управления.

Но руководителю недостаточно одной организационной структуры, для того чтобы управлять предприятием. Нужны также другие структуры. Первой среди других рассмотрим финансовую структуру предприятия, или структуру финансовой ответственности.

В соответствии с положениями теории управления для получения желаемого результата действия по его достижению должно контролироваться. Основная проблема контроля действий заключается в том, что далеко не все из них непосредственно ведут к нужному результату. Особенно это проявляется в сложных видах деятельности. Объясняется это тем, что предмет контроля (действие) и результат этого контроля (например, прибыль) слабо связаны между собой – это два разных объекта.

Однако связь между действиями и их результатом, конечно, существует – требуется только решить, что и как следует для этого контролировать.

В поисках выхода из этой проблемы была разработана теория управления по центрам ответственности (ЦО). В её основе лежит тезис о том, что, выполняя свои функциональные обязанности, каждое структурное подразделение предприятия своими действиями вносит вклад в общий финансовых результат в виде доли доходов или расходов. Чем именно будет финансовый вклад подразделения – доходами или расходами – определяется его функциями.

Например, основное назначение (функция) производственного цеха - изготовление продукции. Выполнение функциональных обязанностей цехом будет означать потребление производственных ресурсов (материалов, энергии, труда, износ оборудования и т. д.). То есть цех с финансовой точки зрения приносит предприятию расходы. Но он производит продукцию, которая идёт либо в дальнейшее производство, либо на склад. Дохода в этом случае ещё нет. Доход появится тогда, когда произведённая продукция будет продана, и ответственность за доход будут нести другие подразделения (отдел продаж).

Если сопоставить доходы и расходы всех подразделений предприятия, то получится финансовый результат его деятельности. Значит, связав воедино исполнение функциональных обязанностей с уровнем получаемых доходов или затрат, можно установить также связь между действиями и их результатом. Каждое структурное подразделение при этом превращается в центр финансовой ответственности (ЦФО). Такой центр должен так исполнять свои обязанности (совершать такие действия), чтобы соблюдался установленный для него уровень финансовой ответственности. Соблюдать такой уровень – значит достигать определённого, установленного для него в бюджете соответствующего финансового показателя (доходов или расходов). В этом случае контролировать можно как действия (исполнение функциональных обязанностей), так и его результаты через уровень финансовой ответственности.

Центр финансовой ответственности – это структурное подразделение предприятия, осуществляющее определённый набор хозяйственных операций, способное оказывать непосредственное воздействие на расходы и (или) доходы от этих операций и отвечающее за их величину.

Результат структурирования предприятия по признаку финансовой ответственности того или иного подразделения называется финансовой структурой. ЦФО в значительной степени соответствуют организационным звеньям предприятия.

В зависимости от того, что именно с финансовой точки зрения даёт предприятию тот или иной центр и за что именно он отвечает, выделяют пять основных типов центров финансовой ответственности:

- центры инвестиций;

- центры прибыли;

- центры маржинального дохода;

- центры доходов;

- центры затрат.

Центры затрат образуют подразделения, которые для выполнения своих функций потребляют различные ресурсы, но не приносят доходов. Таким образом, они могут влиять на величину затрат и, соответственно, отвечают за величину затрат. Примеры центров затрат – производственные подразделения и функциональные службы предприятий. Специфика центров затрат заключается в том, что любое подразделение в ходе своей деятельности потребляет какие-то ресурсы – и в этом смысле является центром затрат.

Центры доходов это подразделения, отвечающие за доходы, которые они приносят предприятию. Для этого они должны иметь возможность влиять на эти доходы. К центрам доходов относятся отдел продаж (сбыта), склад-магазин, оптовая база, сеть торговых агентов, фирменных магазинов и т. д. Но данные подразделения (например, отделы продаж) несут также определённые затраты, связанные с продажей продукции. Поскольку центр доходов не может быть одновременно центром затрат, то на базе отдела продаж нужно создать два центра ответственности: собственно центр доходов, отвечающий только за доходы, и центр затрат, отвечающий за расходы на продажу. Руководитель отдела продаж будет нести ответственность как за доходы (в центре доходов), так и за расходы на продажу (в центре затрат).

Если величина расходов на продажу определяется вышестоящей инстанцией и не влияет на доходы, то такие расходы не контролируются отделом продаж, и его руководитель за них не отвечает. В таком случае центр затрат отдела продаж получает статус центра финансового учёта (ЦФУ). Данный статус означает, что в центре ведётся учёт затрат, но за их величину такой центр не отвечает. ЦФУ будет называться центром учёта затрат.

Итак, центр финансового учёта – это структурное подразделение предприятия, в котором ведётся учёт установленных для него показателей (доходов или расходов), но которое не отвечает за величину этих показателей. Ответственность за них, как правило, несёт вышестоящая инстанция (вышестоящий ЦФО).

Кроме реальных ЦФУ (структурных подразделений), возможно создание виртуальных ЦФУ. Это требуется в тех случаях, когда необходимо вести учёт доходов и (или) расходов по направлениям бизнеса, товарным группам или видам продукции, но эти показатели формируются в разных подразделениях. Каждое подразделение отвечает только за свою часть доходов и (или) расходов по данному направлению, а за направление в целом никто не отвечает. В таком случае создаётся виртуальный ЦФУ по направлению бизнеса (товарной группе, виду продукции).

Центры маржинального дохода несут ответственность за величину получаемого в этих центрах маржинального дохода как разности между доходом и (прямыми) переменными расходами, связанными с получением этого дохода. Они создаются на предприятиях, где подразделения являются бизнес-направлениями, осуществляющими цикл производства и продажи продукции (работ, услуг) определённой номенклатуры. Они контролируют доходы и переменные расходы по своему направлению и могут отвечать за разницу между ними.

Эта схема даёт возможность распределить затраты по уровням: .......................